Croce e delizia

I Depositi IVA sono croce e delizia degli operatori in dogana.

Nella sostanza il problema, sebbene più vasto, riguarda principalmente l’immissione in libera pratica di beni destinati all’introduzione in tali depositi istituiti sin dal 1997 ed introdotti nel nostro ordinamento in attuazione di una Direttiva comunitaria che consentiva agli Stati di esentare le importazioni nella Comunità di merce vincolata ad un regime di deposito non doganale.

La norma di recepimento è la Legge n. 28/97 che ha introdotto l’art. 50 bis nel D.L. 331/93.

Che si tratta di depositi non doganali è stato ammesso dalla stessa Amministrazione che ha riconosciuto che i due tipi di deposito (quello doganale e quello IVA) assolvono a funzioni diverse in ragione della diversa posizione fiscale delle merci in essi introdotte.

Essa ha precisato, infatti, che nei depositi doganali sono introdotti e conservati beni ancora allo stato “estero”, cioè beni che non sono stati ancora immessi in libera pratica in ambito comunitario e per i quali non sono stati ancora assolti i dazi doganali e gli altri diritti doganali mentre, invece, i depositi IVA, regolati dall’art. 50 bis del D.L. 331/93, consentono di poter custodire merce comunitaria e di poter effettuare tutte le operazioni relative ai beni in essi introdotti senza applicazione dell’IVA che verrà assolta al momento dell’estrazione dal deposito dei beni medesimi con il metodo del “reverse charge” (risoluzione n. 440/E del 12/11/2008).

In concreto l’Amministrazione li ha disciplinati soltanto parzialmente in tutti questi anni. Essa, tuttavia, ha sempre riconosciuto (sin dal 1998) che l’introduzione nel deposito potesse avvenire senza che la merce fosse scaricata materialmente dall’automezzo, che il contratto di deposito (trattandosi di cose determinate) non prevedeva una durata minima e che in ogni caso erano soddisfatte le funzioni di stoccaggio e di custodia.

Sebbene in tali depositi potessero essere eseguite in sospensione di imposta lavorazioni e manipolazioni delle merci, è stato frequente il loro utilizzo per differire il pagamento dell’imposta al momento dell’immissione in consumo del bene.

L’Amministrazione, cioè, ha giustamente ritenuto legittima la prassi di trazionare gli automezzi all’interno dei depositi IVA, con o senza scarico delle merci, allo scopo di eseguirvi  le prestazioni di servizio semplici, consistenti nella verifica del piombo apposto dalla dogana di partenza, nel controllo che le merci pervenute al deposito fossero le stesse indicate nella bolletta di immissione in libera pratica, nel ripiomba mento del carico.

Fondamentale per la conclusione dell’operazione è la restituzione alla dogana di emissione, da parte del depositario, di una copia della bolletta munita delle dovute attestazioni di presa in carico.

Questo in breve.

L’imposta è dovuta all’estrazione dei beni dal deposito per l’immissione in consumo.

La norma prevede che in questa occasione il soggetto che provvede all’estrazione, debba emettere autofattura (ovvero fattura integrata) da registrarsi necessariamente con il metodo dell’inversione contabile (reverse charge), che costituisce assolvimento dell’imposta per riconoscimento unanime (Corte di Giustizia Europea e Agenzia delle Entrate in diverse occasioni), così, come d’altronde si fa in occasione degli acquisti intracomunitari.

Con il reverse charge l’imposta resta neutra per l’imprenditore che la verserà materialmente al momento della rivendita dei beni facendola concorrere alla liquidazione IVA del relativo periodo.

Fin qui tutto normale: il reverse charge non costituisce abuso di diritto in quanto non c’è un’operazione preferita ad un’altra per ottenere un risparmio di imposta, ma soltanto il giusto differimento del suo versamento al momento della rivendita dei beni al consumatore finale (soggetto inciso).

La norma ha previsto, da sempre, che le prestazioni di servizio sui beni introdotti in deposito IVA, quali che fossero, potessero essere eseguite, ad introduzione avvenuta, anche fuori del deposito, purché negli spazi ad esso limitrofi e purché la loro durata non eccedesse i 60 giorni.

L’istituto, con riferimento all’operazione esaminata e prevista alla lettera b) del comma 4 dell’art. 50 bis, è posta in essere correttamente soltanto se il valore sia stato dichiarato correttamente in dogana e l’istituto dell’inversione contabile (reverse charge) sia eseguito correttamente.

E ciò per la semplice osservazione che la base imponibile dell’IVA è pari al valore della merce dichiarata in dogana, maggiorata del dazio e degli altri diritti che la dogana deve riscuotere e del valore delle prestazioni rese dal depositario.

Vale cioè l’equazione: valore dichiarato in dogana corretto + diritti doganali + prestazioni di servizio = imponibile IVA.

Non così quando, per qualsiasi motivo il valore in dogana non dovesse essere vero e reale.

Ma non è questo il tema del presente articolo.

Tuttavia, da quanto esposto, risulta subito l’importanza che l’Amministrazione aveva riconosciuto alla formalità di introdurre l’automezzo nel deposito senza che le merci ne fossero scaricate, fino a disconoscere la legittimità di tutta l’operazione anche qualora l’automezzo avesse sostato fisicamente fuori l’ingresso del deposito, ovvero ne fosse entrato soltanto in parte.

Formalità che, non comportando alcuna evasione di imposta, non poteva essere riconosciuta nel nostro ordinamento tributario tanto grave da disconoscere tutta la regolarità dell’operazione.

A questa discrasia vi ha posto rimedio il Legislatore che, al comma 5 bis dell’art. 16 del D.L. 185/2008 convertito nella Legge n. 2/2010, ha sancito che le prestazioni di servizi indicate alla lett. h) dell’art. 50 bis, rese sui beni consegnati al depositario, costituissero ad ogni effetto introduzione nel deposito IVA. Riconoscendo, così, la validità giuridica delle norme previste dal codice civile agli artt. 1776 e ss. in tema di deposito.

Il relatore alla Camera dei Deputati riconobbe che questo comportamento non ravvisava alcun salto d’imposta.

Quando finalmente la normativa sembrava chiara e gli operatori sicuri del comportamento da tenere, è intervenuta una sentenza della Corte di Cassazione – Sezione tributaria civile – (n. 12262/10 del 15/04/2010 ed altre, tutte riconducibili alla stessa questione) che ha minato nelle fondamenta l’istituto del deposito IVA.

La sentenza considera il deposito IVA disciplinato dalle norme relative al deposito doganale indicate agli artt. 98 e ss. del Codice Doganale Comunitario, dove invece possono entrare solo merci “terze” (non quelle immesse in libera pratica che sono comunitarie), e che ha una disciplina completamente diversa che nulla ha a che fare con l’istituto del deposito IVA (come riconosciuto dalla stessa Agenzia delle Entrate sin dal 2008 con la citata risoluzione n. 440/E). Nei depositi doganali la merce resta sotto sorveglianza doganale. Per essi è previsto il rilascio di una specifica autorizzazione ed è prevista la tenuta di una specifica contabilità di magazzino, previamente approvata dalla dogana, che nulla ha a che fare con il registro di carico e scarico da tenere a cura del depositario a norma del D. M. n. 419/97.

Ecc., ecc., ecc.

Il fatto esaminato in quelle sentenze, si riferisce ad un deposito doganale privato, adibito anche a deposito IVA, posto al terzo piano di un palazzo e talmente piccolo da non contenere tutto il carico di un container.

E’ evidente che quella ipotesi non può estendersi automaticamente a magazzini diversi, a capannoni molto grandi e, forse, più giustamente autorizzati.

Sarebbe opportuno, se non doveroso, un pronunziamento ufficiale dell’Amministrazione che certamente non potrebbe interpretarsi come un oltraggio ai Giudici della Suprema Corte.

L’interpretazione data dalla sentenza della Cassazione è stata disconosciuta già da un numero sufficiente di sentenze di diverse Commissioni Tributarie, prevalentemente Regionali (sebbene prevalga l’orientamento di non affrontare la questione in diritto per adeguarsi al giudicato della Suprema Corte), che hanno riconosciuto pacifico e legittimo che il deposito IVA abbia la funzione finanziaria di evitare all’importatore l’anticipo dell’IVA e che una sua ulteriore richiesta rappresenterebbe una duplicazione dell’imposta.

Il chiarimento, in qualunque sede reso, avrebbe lo scopo di evitare la distruzione delle economie sane del nostro Paese. Fermo restando, come sempre il dovere dell’Amministrazione di porsi a salvaguardia di abusi od evasioni.

Ma questo sempre.

Veramente non si comprende come possa l’Amministrazione chiudere gli occhi di fronte ad un’interpretazione giurisprudenziale che contrasta sia con l’interpretazioni che essa stessa ha dato dell’istituto, sia con il diritto tributario nazionale e comunitario.

Non vorremmo che motivi di contrasto all’evasione e di raggiungimento degli obbiettivi si traducessero in danni alle aziende sane del nostro Paese che hanno correttamente operato.

gianni gargano

(www.giannigargano.it)