I recenti interventi del legislatore per la tutela dei crediti erariali e le indicazioni operative agli uffici

Con i commi 5, 6 e 7 dell’art. 27 del D.L. 29/11/2008 n. 185 e con l’art. 15, commi da 8 bis a 8 quater, del D.L. 01/07/2009 n. 78, il legislatore è intervenuto con grosse novità in tema di misure cautelari cui può avvalersi l’Ufficio impositore.

Tali novità, illustrate nella circolare n. 4/E del 15/02/2010 dell’Agenzia delle Entrate prevedono, in sintesi, che quando la misura cautelare (ipoteca e sequestro conservativo) derivi da un processo verbale di constatazione o da un avviso di accertamento la garanzia può essere estesa oltre che alle sanzioni anche all’imposta ed ai relativi interessi.

Prima della modifica recata dal D.L. 185/2008, le misure cautelari potevano essere adottate a garanzia del credito tributario dovuto per le sanzioni e potevano essere adottate esclusivamente sulla base di un atto di contestazione, un provvedimento di irrogazione della sanzione o un processo verbale di constatazione, così come disposto dall’art. 22 del D.Lgs. 18/12/1997 n. 472

Per effetto del citato intervento normativo, si sono avute queste tre importanti novità:

• con il comma 5 dell’articolo 27, è stato previsto espressamente per gli uffici impositori la possibilità di chiedere al presidente della Commissione tributaria provinciale l’iscrizione di ipoteca sui beni del debitore e dei soggetti obbligati in solido e l’autorizzazione a procedere, a mezzo ufficiale giudiziario, al sequestro conservativo, anche a garanzia dei crediti afferenti le imposte ed i relativi interessi connessi a processi verbali di constatazione;
• con il comma 6 dell’articolo 27, è stata prevista che la richiesta di misure cautelari (commi da 1 a 6 dell’art. 22 del D.Lgs. 18/12/1997 n. 472) si applichi, nelle ipotesi di pericolo per la riscossione, anche dopo la notifica del provvedimento con il quale vengono accertati maggiori tributi; anche in tal caso la garanzia assiste “tutti gli importi dovuti” risultanti dall’atto di recupero tributario;
• il comma 7 dell’art. 27 ha inoltre chiarito che le ipoteche e i sequestri conservativi ottenuti dall’ufficio impositore conservano, senza bisogno di alcuna formalità o annotazione, la loro validità e il loro grado a favore dell’agente della riscossione cui è affidato il ruolo (Equitalia).

L’altra novità normativa commentata dalla nuova circolare dell’Agenzia è quella recata dai commi 8-bis e 8-ter dell’articolo 15 del D.L. 78/2009, come modificato dalla legge di conversione, per effetto della quale gli uffici dell’Agenzia, al fine di applicare le misure cautelari e, in particolare, allo scopo di individuare i beni e i crediti che possono formare oggetto dei medesimi, possono acquisire informazioni di natura finanziaria, nell’esercizio del potere previsto dall’articolo 32, primo comma, numero 7, del Dpr 600/1973 e 51, secondo comma, numero 7, del Dpr 633/1972, rispettivamente in materia di imposte dirette e Iva.

Si tratta del potere di richiedere, previa autorizzazione del Direttore Centrale dell’Accertamento dell’Agenzia delle Entrate o del Direttore Regionale della stessa, ovvero, per il Corpo della Guardia di Finanza, del Comandante regionale, a determinati soggetti, che svolgono attività creditizia e finanziaria (banche, Poste Italiane, intermediari finanziari, ecc.), dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata, nonché alle garanzie prestate da terzi.

La circolare, inoltre, chiarisce taluni aspetti operativi cui gli uffici devono attenersi, al fine di ottenere un ponderato utilizzo delle misure cautelari, in presenza di pericolosità fiscale del contribuente e di pericolo legato alla solvibilità del medesimo, al tempo stesso evitando un loro utilizzo indiscriminato.

Il nuovo impulso all’applicazione di tali garanzie va quindi nella direzione di rafforzare la riscossione, prevenendo il fenomeno conosciuto come “evasione da riscossione”, in base al quale, al termine dell’iter procedimentale della riscossione, il credito tributario risulta inesigibile perché non ci sono beni del contribuente da sottoporre ad azione esecutiva.

La prima valutazione in ordine all’opportunità di adottare le misure cautelari deve essere effettuata dai nuclei di verifica.

Al riguardo, considerato che il processo verbale di constatazione è un atto endoprocedimentale che deve essere recepito da un avviso di accertamento, è di per sé inidoneo a incidere immediatamente sulla posizione del contribuente.

Tuttavia, non si può non tener conto che effetti anche importanti nei confronti del contribuente possano determinarsi per effetto dell’adozione delle misure cautelari.

Allo scopo di evitare indiscriminate richieste di misure cautelari, con la circolare 66/2001, l’Agenzia delle Entrate aveva stabilito dei limiti agli importi contenuti nei rilievi del processo verbale di constatazione, oltre i quali i nuclei di verifica dovevano segnalare agli uffici l’opportunità di procedere all’applicazione delle misure cautelari. Con la nuova circolare, tali limiti sono stati modificati e aggiornati per tener conto della rivalutazione monetaria.

La circolare 66/E, oltre a fissare i limiti ai rilievi dei verbali, aveva anche stabilito alcuni parametri che potevano essere indicativi del periculum in mora.

Con la circolare di nuova emanazione, i nuclei di verifica sono invitati ad approfondire ulteriormente l’analisi di bilancio dei contribuenti, proponendo ulteriori indicatori, al fine di tener conto delle dinamiche patrimoniali e reddituali, e in tal modo meglio evidenziare il periculum in mora.

La circolare, tuttavia, chiarisce che, anche quando l’analisi patrimoniale non evidenzia una situazione critica, i verificatori devono comunque segnalare all’ufficio la posizione ai fini dell’applicazione delle misure cautelari quando il pericolo per la riscossione risulti dalla condotta del contribuente (ad esempio, emissione di fatture per operazioni inesistenti, dichiarazioni fraudolente, frodi in materia di Iva).

Qualora, poi, i verificatori ritengano essere sussistenti le esigenze cautelari, devono cercare nel corso della verifica di individuare i beni del contribuente che potrebbero essere aggrediti dalle misure cautelari.

Quando all’ufficio giunge un processo verbale di constatazione con la segnalazione da parte dei verificatori dell’opportunità di adottare le misure cautelari, l’ufficio deve procedere all’esame immediato della pretesa al fine di verificare se sussistono i presupposti.

Al riguardo, la circolare invita gli uffici a notificare il verbale di constatazione qualora si intenda procedere con la richiesta delle misure cautelari.

L’ufficio è chiamato a valutare attentamente la sussistenza del fumus boni iuris e, nel caso ritenga essere integrato tale presupposto, deve determinare l’imposta con i relativi interessi e le sanzioni, al fine di quantificare la complessiva pretesa tributaria.

Al fine di valutare la volontà del debitore di adempiere, l’ufficio è sollecitato ad attivare rapidamente le procedure di accertamento con adesione.

Infatti, qualora si definisse tale istituto, le esigenze cautelari verrebbero meno, considerato che l’accertamento con adesione prevede il pagamento immediato o, in caso di rateazione, la prestazione di idonea garanzia.

L’ufficio, se giunge alla decisione di proporre le misure cautelari, deve individuare i beni da aggredire e scegliere la misura ritenuta più idonea.

IL RUOLO STRAORDINARIO

Le misure cautelari dell’ipoteca e del sequestro conservativo non esauriscono il novero dei mezzi utilizzabili a tutela del credito erariale.

L’art. 11, comma 3 del DPR 602 del 1973 prevede l’iscrizione nei ruoli straordinari quando vi sia il fondato pericolo per la riscossione. In tale ipotesi l’art. 15 bis del citato DPR, in deroga alla riscossione ordinaria, di cui si è detto, prevede l’iscrizione nei ruoli straordinari delle imposte, interessi e sanzioni risultanti dall’avviso di accertamento, anche se non definitivo.

In sostanza a differenza delle misure cautelari descritte in precedenza per l’iscrizione nei ruoli straordinari è necessario l’emanazione di un avviso di accertamento.

E’ evidente, quindi, che, mentre nel caso di processo verbale di constatazione l’ipoteca ed il sequestro vengono concessi dalla Commissione tributaria provinciale, sentite le ragioni del contribuente, nel caso dell’iscrizione a ruolo straordinario, tutto ciò non avviene e la procedura si esaurisce con una semplice richiesta dell’ufficio all’agente della riscossione di procedere in via “straordinaria” senza alcun intervento del contribuente.

L’unica concreta differenza sta nel fatto che l’iscrizione a ruolo straordinario può essere richiesta solo con l’emanazione dell’avviso di accertamento e non basta il semplice processo verbale di constatazione.

E’ evidente che, però, questa circostanza può essere facilmente superata mediante l’emissione di un tempestivo avviso di accertamento da parte dell’ufficio una volta ricevuto il processo verbale di constatazione.

gianni gargano

enzo guastella