Causa C-273/13 – sentenza della Corte di Giustizia – un primo commento

Con la recente sentenza resa nella causa C-272/13 (Equoland Soc. Coop. a.r..l. contro Agenzia delle Dogane – Ufficio delle Dogane di Livorno) a seguito di rinvio pregiudiziale su domanda proposta, ai sensi dell’art. 267 T.F.U.E., dalla Commissione Tributaria Regionale per la Toscana, la Corte di Giustizia Europea ha affrontato, e risolto, due questioni riguardanti il particolare istituto del “deposito IVA”.

 

La domanda

 

La Commissione Tributaria Regionale per la Toscana, con decisione salomonica, decise di sospendere il procedimento per sottoporre alla Corte i tre, seguenti, quesiti:

1)    secondo l’articolo 16 della [sesta direttiva] e gli artt. 154 e 157 della [direttiva IVA] la destinazione dei beni importati in un regime di deposito diverso da quello doganale, e cioè di deposito IVA, è sufficiente a consentire l’esenzione del pagamento dell’IVA all’importazione anche laddove l’introduzione avvenga solo cartolarmente e non fisicamente?

2)    La [sesta direttiva] e la [direttiva IVA] ostano alla prassi con cui uno Stato membro riscuote l’IVA all’importazione nonostante questa – per errore o irregolarità – sia stata assolta in reverse charge mediante emissione di autofattura e contestuale registrazione nel registro delle vendite e degli acquisti?

3)    Viola il principio di neutralità dell’IVA la pretesa dello Stato membro di esigere l’IVA assolta in reverse charge mediante autofattura e contestuale registrazione nel registro delle vendite e degli acquisti?

 

La Sentenza

 

Sulla prima questione i Giudici Europei, hanno rappresentato che l’articolo 16, paragrafo 1, della sesta direttiva, deve essere interpretato restrittivamente, in quanto costituisce una disposizione derogatoria rispetto al principio, sancito dall’art. 10, paragrafo 3, della medesima direttiva, secondo cui il fatto generatore dell’IVA si verifica e l’IVA all’importazione diventa esigibile nel momento in cui è effettuata l’importazione dei beni, e che il legislatore dell’Unione ha subordinato l’esercizio della facoltà concessa agli Stati membri dall’art. 16, paragrafo 1, della stessa direttiva, al ricorrere di due presupposti sostanziali, ossia (testuale ai punti 23 e 24 della sentenza), da un lato che la merce la cui importazione deve essere esentata non sia destinata ad un’utilizzazione o ad un consumo finale e, dall’altro, che l’importo dell’IVA, dovuto all’atto dello svincolo dal regime cui tale merce era sottoposta, corrisponda all’importo dell’IVA che sarebbe stato dovuto se ognuna delle operazioni fosse stato oggetto di imposta all’interno del paese.

In mancanza di altre indicazioni nella sesta direttiva la Corte ha riconosciuto che ciascuno Stato membro può determinare le formalità che il soggetto passivo deve adempiere al fine di poter beneficiare dell’esenzione dal pagamento dell’IVA e che, pertanto, è legittimo che il legislatore italiano abbia previsto, a tal fine, l’obbligo di introdurre fisicamente la merce immessa in libera pratica nel deposito IVA alla condizione che siano garantiti il rispetto del diritto dell’Unione nonché i suoi principi generale e, di conseguenza, il principio di proporzionalità.

Sulla seconda e terza questione, esaminate congiuntamente, la Corte di Giustizia ha ritenuto – in diretta conseguenza delle competenza sulla legittimazione degli Stati membri ad adottare misure quali l’obbligo di introdurre fisicamente la merce nel deposito fiscale –  che i singoli Stati possano  prevedere nella propria normativa nazionale delle sanzioni, volte a penalizzare il mancato rispetto di quelle misure.

La Corte, però invita gli Stati membri a tener conto, in particolare della natura e della gravità dell’infrazione che la sanzione mira a penalizzare, ricordando, al Giudice del rinvio, che l’obbligo di introdurre fisicamente la merce nel deposito fiscale costituisce un requisito formale (punto 29 della sentenza) e che la sua inosservanza non comporta il mancato pagamento dell’IVA all’importazione, qualora questa venga correttamente assolta con il metodo dell’inversione contabile.

“Certamente (punto 38 della sentenza) si potrebbe argomentare che siccome la merce non è stata fisicamente introdotta nel deposito fiscale, l’IVA era dovuta al momento dell’importazione e, pertanto, il pagamento mediante il meccanismo dell’inversione contabile costituisce un pagamento tardivo del tributo.”

Orbene (così la sentenza al successivo punto 39) la Corte su questo punto ha chiaramente fissato i seguenti principi:

1)    un versamento tardivo dell’IVA costituisce, in mancanza di un tentativo o di danno al bilancio dello Stato, solo una violazione formale che non può rimettere in discussione il diritto a detrazione del soggetto passivo;

2)    che – ad ogni modo – un siffatto versamento tardivo non può essere equiparato ad una frode volta, sic et sempliciter, ad ottenere un vantaggio fiscale.

La Corte ha, poi, precisato:

1)    che assoggettare una sola ed unica operazione ad una doppia imposizione IVA, concedendo al contempo una sola volta la detraibilità dell’imposta, contrasta con il principio di neutralità fiscale che presuppone la facoltà per il soggetto passivo di detrarre l’IVA dovuta nell’ambito di tutte le sue attività economiche;

2)    che una sanzione consistente in un diniego del diritto a detrazione non è conforme alla sesta direttiva nel caso in cui non fossero accertati nessuna frode o danno per il bilancio dello Stato.

La Corte, sulla base di tali considerazioni e, riconosciuto che il sistema dell’inversione contabile consente di contrastare l’evasione e l’elusione fiscale, nel rimettere al Giudice del rinvio di valutare se la sanzione proporzionale del 30 % possa rivelarsi sproporzionata, ha così deciso sulla seconda e terza questione:

“La sesta direttiva 77/388, come modificata dalla direttiva 2006/18, deve essere interpretata nel senso che, conformemente al principio di neutralità dell’imposta sul valore aggiunto, essa osta ad una normativa nazionale in forza della quale uno Stato membro richiede il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione sebbene la medesima sia già stata regolarizzata nell’ambito del meccanismo dell’inversione contabile, mediante un’autofatturazione e una registrazione nel registro degli acquisti e delle vendite del soggetto passivo.”

La Corte di Giustizia Europea, con la sentenza in commento, alla cui lettura integrale si rinvia, ha risolto così, definitivamente, la questione relativa all’immissione in libera pratica di beni destinati all’introduzione in un deposito Iva disciplinata, nella normativa nazionale, all’articolo 50 bis del DL 331/93 che è stato oggetto delle più disparate interpretazioni.

Invero la questione poteva ritenersi già risolta dal comma 5 bis dell’articolo 16 del DL 185/2008[1] che ha definito il concetto di “introduzione” ed ha escluso che – in conformità proprio con quanto, poi, statuito, dai Giudici Comunitari – una volta assolta, all’estrazione, l’imposta con il metodo dell’inversione contabile (reverse charge), l’IVA potesse essere nuovamente richiesta.

Giovanni Gargano

Francesco Pagnozzi